Обязано ли АО отслеживать налоговый статус единственного акционера при выплате дивидендов?

В акционерном обществе имеется один акционер. Он получает дивиденды, которые распределяются 1 раз в квартал. Организация удерживает с них НДФЛ по ставке 13%. В феврале будет 183 дня, как он покинул РФ. Вероятная страна нахождения акционера - Испания.

1) Директор должен следить, где находится акционер?

2) Если он скажет, что прошло 183 дня после того, как он покинул РФ, какие действия при выплате дивидендов?

Ответ на вопрос читателей журнала подготовил: Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ААС Буланцов Михаил

 Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. АО обязано отслеживать налоговый статус своего акционера. Для этого оно вправе запросить у акционера соответствующие документы.
2. При наличии подтверждения того, что акционер является налоговым резидентом Королевства Испания, дивиденды, выплачиваемые АО своему акционеру, подлежат налогообложению в Российской Федерации по ставке в размере 15 процентов.

Подробности смотрите ниже.

 Обоснование вывода:

1. В общем случае в соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговые резиденты РФ - это физические лица, которые фактически находятся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Налоговое резидентство физического лица определяется в целях налогообложения НДФЛ. Гражданство физического лица, место его рождения и жительства и т.п. не являются определяющими показателями при определении статуса налогового резидента РФ. Налоговыми резидентами РФ могут быть и иностранные граждане, а гражданин России может не являться налоговым резидентом РФ (письма Минфина России от 14.08.2009 N 03-08-05, ФНС России от 23.09.2008 N 3-5-03/529@).

Для подтверждения налогового статуса необходимо учитывать только период фактического нахождения физического лица на территории РФ в течение последних 12 месяцев. При определении этого периода учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории РФ, включая дни приезда и отъезда (письма Минфина России от 20.04.2012 N 03-04-05/6-534, от 21.03.2011 N 03-04-05/6-157, от 29.12.2010 N 03-04-06/6-324, от 01.12.2010 N 03-04-06/6-283 и др.). Причем, на взгляд чиновников, положения ст. 6.1 НК РФ об исчислении сроков в целях установления статуса налогового резидента не применяются.

Ответственность за правильность определения налогового статуса физического лица - получателя дохода, исчисления и уплаты налога в соответствии с его налоговым статусом лежит на выплачивающем доход налоговом агенте (если он имеется). Поэтому при наличии оснований считать, что гражданин РФ может не являться налоговым резидентом, налоговый агент вправе запросить у физического лица соответствующие документы или их копии*(1).

Если физическое лицо не предоставляет запрашиваемые документы, налоговый агент вправе применить к выплачиваемым этому физическому лицу доходам налоговую ставку и порядок расчета налоговой базы, предусмотренные для лиц, не являющихся налоговыми резидентами. Об этом сказано в письме Минфина России от 12.08.2013 N 03-04-06/32676.

Таким образом, АО обязано отслеживать налоговый статус своего акционера. Для этого оно вправе запросить у акционера соответствующие документы: заграничный паспорт и т.п.

2. В силу п. 1 ст. 224 НК РФ в настоящее время налоговая ставка налоговых резидентов РФ устанавливается в размере 13 (15) процентов (если иное не предусмотрено ст. 224 НК РФ). Согласно же п. 3 ст. 224 НК РФ в отношении большинства доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися резидентами РФ, устанавливается налоговая ставка 30%, а если речь идет о доходах в виде дивидендов - 15% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

В целях правильного применения ставки НДФЛ налоговый статус физического лица определяется на каждую дату получения дохода (письма Минфина России от 24.06.2019 N 03-04-05/46120, от 24.03.2016 N 03-04-05/16492, от 31.05.2012 N 03-04-05/6-670, от 17.07.2009 N 03-04-06-01/176 и др.). Значит, если на дату получения дохода акционер не является налоговым резидентом РФ, то его доход подлежит налогообложению по ставке 15 процентов, поскольку речь идет о дивидендах (письмо Минфина России от 15.03.2017 N 03-04-06/14804).

Ранее финансовое ведомство разъясняло, что при утрате работником статуса налогового резидента РФ пересчет налога по ставке 30% (15%) и его удержание из доходов работника должен осуществлять налоговый агент (письма Минфина России от 04.07.2007 N 03-04-06-01/210, от 23.12.2008 N 03-04-06-01/381).

Из разъяснений Минфина России следует, что, поскольку окончательно налоговый статус физического лица за налоговый период устанавливается по его итогам, перерасчет НДФЛ производится с начала налогового периода в следующих случаях:

- по окончании налогового периода (письма Минфина России от 02.04.2015 N 03-04-05/18284, от 02.04.2012 N 03-04-05/6-399, от 26.03.2010 N 03-04-06/51, от 29.10.2009 N 03-04-05-01/779, от 17.07.2009 N 03-04-06-01/176);

- при расторжении трудового договора (письмо Минфина России от 07.11.2008 N 03-04-06-01/331);

- при наступлении даты, после которой налоговый статус в налоговом периоде уже измениться не может (письма Минфина России от 11.10.2011 N 03-04-06/6-263, от 07.10.2011 N 03-04-05/3-716, от 17.09.2010 N 03-04-06/6-219).

Таким образом, организация при каждой выплате акционеру дивидендов должна проверять его налоговый статус. Если на дату выплаты дивидендов имеются основания считать, что акционер утратил статус резидента РФ, то НДФЛ должен удерживаться по налоговой ставке для нерезидентов. По окончании налогового периода (года) следует произвести окончательный пересчет начисленного и удержанного НДФЛ.

При обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет (п. 6 ст. 81 НК РФ).

Если организация после утраты акционером статуса налогового резидента РФ продолжает применять в отношении его доходов ставку налога в размере 13 (15) процентов и заполнять соответствующим образом форму 6-НДФЛ, данное обстоятельство можно расценивать в понимании п. 6 ст. 81 НК РФ как ошибку, приводящую к искажению суммы налога. В этой связи полагаем, что у организации имеются основания для представления уточненных форм 6-НДФЛ за периоды, в которых акционеру выплачивались дивиденды, изначально облагавшиеся по основной ставке.

Между тем приоритет в налоговых отношениях имеют положения международных договоров. Согласно п. 1 ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Между Правительством РФ и Правительством Королевства Испания заключена Конвенция об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал (Мадрид, 16 декабря 1998 г.) (далее - Конвенция). Статья 10 "Дивиденды" Конвенции говорит буквально следующее:

"1. Дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

2. Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель является лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:
3. a) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если:

(i) лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, является компания (иная, чем товарищество), которая вложила в капитал компании, выплачивающей дивиденды, не менее 100 000 экю (сто тысяч экю) или эквивалентную сумму в любой другой валюте; и

(ii) такие дивиденды освобождаются от налога в другом Договаривающемся Государстве;

1. b) 10 процентов от общей суммы дивидендов, если выполняется только одно из условий, упомянутых в (i) или (ii);
2. c) 15 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях".

Выражение "могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве" означает, что государству - источнику дохода предоставлено право взимать налог с такого дохода, если это предусмотрено его национальным законодательством.

Таким образом, дивиденды, выплачиваемые АО своему акционеру - нерезиденту РФ, подлежат налогообложению в Российской Федерации по ставке в размере 15 процентов.

Согласно ст. 232 НК РФ для применения пониженной ставки НДФЛ налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что налогоплательщик является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода договор об избежании двойного налогообложения. Подтверждение может быть представлено как до уплаты налога на доходы физических лиц в РФ или авансовых платежей по налогу, так и в течение одного года после окончания налогового периода.

Учитывая, что исчисление и уплата сумм НДФЛ осуществляется налоговым агентом, для применения пониженной налоговой ставки к доходам в виде дивидендов вышеуказанное подтверждение может быть представлено налоговому агенту. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 21.08.2008 N 03-08-05.

По мнению налоговых органов, помимо документов, предусмотренных п. 2 ст. 232 НК РФ, резидент иностранного государства должен представить также заявление об освобождении от уплаты налога в РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2008 N 28-11/080471).

Согласно п. 6 ст. 232 НК РФ налоговый агент при выплате дохода физическому лицу не удерживает НДФЛ (или удерживает его в ином размере, чем предусмотрено положениями НК РФ) в случае, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым Россией заключен международный договор по вопросам налогообложения, предусматривающий полное или частичное освобождение от налогообложения в РФ соответствующего вида дохода.

Если подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства, указанное в п. 6 ст. 232 НК РФ, представлено физическим лицом налоговому агенту после даты выплаты дохода, подлежащего освобождению от налогообложения, и удержания налога с такого дохода, то налоговый агент осуществляет возврат удержанного налога в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 231 НК РФ (п. 7 ст. 232 НК РФ, письма ФНС России от 11.03.2021 N СД-3-11/1761@, от 01.12.2020 N БС-3-11/7918@). При этом порядок возврата НДФЛ не зависит от налогового периода, в котором производится возврат (письмо Минфина России от 25.03.2022 N 03-04-05/24169).

Сведения об иностранных физических лицах и о выплаченных им доходах, с которых на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения не был удержан налог, о суммах налога, возвращенных налоговым агентом - источником выплаты дохода, представляются таким налоговым агентом в налоговый орган по месту своего учета в тридцатидневный срок с даты выплаты такого дохода. Указанные сведения должны позволять идентифицировать налогоплательщика, вид выплаченных доходов, суммы выплаченных доходов и даты их выплаты (п. 8 ст. 232 НК РФ).

Поскольку НК РФ не регламентирована форма подачи сведений, они могут представляться налоговыми агентами в произвольной форме. К таким сведениям относятся в том числе паспортные данные, указание на гражданство (смотрите также письмо ФНС России от 13.04.2016 N БС-4-11/6417@). Отметим, что форма справки 2-НДФЛ во всех отношениях соответствует этим требованиям.

К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.