Может ли ООО списать не подлежащую взысканию дебиторскую задолженность и включить ее в состав внереализационных расходов при прошедшей реорганизации

Вопрос читателей:

ООО 1 образовалось путем реорганизации в форме выделения из ООО 2. Государственная регистрация выделенного ООО 1 произошла 04.03.2021. В рамках выделения по передаточному акту на ООО 1 была передана дебиторская задолженность к ООО 3 за оказанные услуги по предоставлению помещений в аренду, а также сдаваемое в аренду нежилое здание. ООО 3 предъявлен иск к ООО 1, как к правопреемнику ООО 2, по снижению арендной платы, и решением суда внесены изменения в договор аренды в связи с введением на территории республики режима повышенной готовности, арендная плата за пользование помещением в период с 28.03.2020 по 23.07.2020 уплачивается арендатором в размере 50%, в период с 24.07.2020 по 09.02.2021 - в размере 70% от размера арендной платы, установленной договором аренды. Решение вступило в законную силу 25.02.2022, апелляционная жалоба ООО 1 оставлена без удовлетворения.

Может ли ООО 1 списать не подлежащую взысканию дебиторскую задолженность и включить ее в состав внереализационных расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль за 1 квартал 2022 года, если арендная плата за оспариваемый период начислялась ООО 2, а на ООО 1 дебиторская задолженность перешла в составе разделительного баланса?

 На вопрос читателей отвечает Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член ААС Буланцов Михаил

ООО 1 в анализируемой ситуации имеет право списать не подлежащую взысканию согласно решению суда дебиторскую задолженность и включить ее в состав внереализационных расходов в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль за 1 квартал 2022 года.

 Обоснование позиции:

Выделением ООО признается создание одного или нескольких обществ с передачей ему (им) части прав и обязанностей реорганизуемого общества без прекращения последнего (п. 1 ст. 55 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", далее - Закон об ООО).

Реорганизация юридического лица в форме выделения считается завершенной с момента государственной регистрации последнего из вновь возникших юридических лиц (п. 4 ст. 57 ГК РФ, п. 3 ст. 51 Закона об ООО). В соответствии с п. 4 ст. 58 ГК РФ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Согласно п. 3 ст. 251 НК РФ в случае реорганизации организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.

В соответствии с п. 2.1 ст. 252 НК РФ расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций также признаются расходы (а в случаях, предусмотренных НК РФ, - убытки), предусмотренные в том числе ст. 265 и 266 НК РФ, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения вышеуказанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены главой 25 НК РФ. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации.

Суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов, как это предусмотрено подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, полученная ООО 1 при выделении дебиторская задолженность в принципе может быть признана расходами для целей налогообложения прибыли (при ее списании или ином выбытии).

При применении п. 2.1 ст. 252 НК РФ следует учитывать, что в соответствии со ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются при методе начисления таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений ст. 318-320 НК РФ.

По мнению финансового ведомства, в целях ст. 252 НК РФ расходами вновь созданных в результате реорганизации организации обществ могут быть признаны только те расходы реорганизуемой организации, которые не учтены последней при формировании налоговой базы вследствие корректного применения ст. 272 НК РФ. Если в соответствии с правилами ст. 272 НК РФ расходы по методу начисления подлежали отнесению у реорганизованной организации к расходам текущего отчетного (налогового) периода, заканчивающегося до даты государственной регистрации выделенного общества, то такие расходы не могли учитываться при формировании налоговой базы выделенного общества (письмо Минфина России от 24.03.2006 N 03-03-04/1/275).

Аналогичное мнение можно найти в материалах судебной практики. Так, была рассмотрена ситуация, когда основанием для начисления обществу налога на прибыль, пени и штрафа послужило списание обществом за счет резерва сомнительных долгов дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой возник в более ранние периоды, и основания для списания которой возникли до создания и регистрации общества в форме выделения. Решение было принято в пользу налогового органа (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.08.2016 N Ф08-5848/16 по делу N А32-11087/2015).

В отношении реорганизации в форме выделения суды отмечают, что при передаче реорганизуемой организацией вместе с дебиторской задолженностью, в отношении которой создан резерв сомнительных долгов, соответствующей части этого резерва выделяемой организации исполнение обязанности по включению в состав внереализационных доходов (в порядке п. 5 ст. 266 НК РФ) и уплаты налога на прибыль в случае погашения должником задолженности лежит на выделенной организации. В случае признания долгов безнадежными организация-правопреемник покрывает убытки за счет переданного ей резерва (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.11.2009 N А42-6849/2007, постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 N КА-А40/1148-11).

Мы видим, что претензии со стороны налоговых органов возникают в тех случаях, когда дебиторская задолженность фактически стала безнадежной еще до проведения реорганизации в форме выделения, и убытки должны были признаваться у реорганизуемой организации.

В анализируемой ситуации безнадежный долг образовался у ООО 1 на дату вступления в силу решения суда (25.02.2022), т. е. после завершения реорганизации ООО 2 в форме выделения из него ООО 1.

В связи с этим полагаем, что ООО 1 в анализируемой ситуации имеет право списать не подлежащую взысканию согласно решению суда дебиторскую задолженность и включить ее в состав внереализационных расходов в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль за 1 квартал 2022 года.

Отметим, что приведенная выше позиция является нашим экспертным мнением. К сожалению, нам не удалось обнаружить официальных разъяснений и материалов судебной практики по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой. В связи с этим рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.

 К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.