Вопрос читателей:

Реорганизация в форме преобразования АО в ООО произошла 07.02.2022.

Как правопреемник должен сдать налоговые декларации по налогу на прибыль, НДС (за АО и ООО или только за ООО) и налогу на имущество (нужно ли ее сдавать сейчас за АО или в конце года суммарно по АО и ООО)?

На вопрос читателей отвечает Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ,  аудитор Монако Ольга

Вновь образованное ООО должно представить в налоговый орган налоговую отчетность за соответствующий отчетный (налоговый) период отдельно за реорганизованное АО и отдельно за себя.

 Обоснование вывода:

Согласно п. 2 ст. 104 ГК РФ акционерное общество вправе преобразоваться в общество с ограниченной ответственностью. В результате преобразования права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией (п. 5 ст. 58 ГК РФ).

Реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо - прекратившим свою деятельность (п. 1 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", п. 4 ст. 57 ГК РФ). С момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении АО прекращается и правоспособность указанного юридического лица (п. 3 ст. 49 ГК РФ).

Положения НК РФ не предусматривают специального порядка (равно как и сроков) представления налоговых деклараций при реорганизации юридического лица. Для каждого налога соответствующей главой НК РФ установлен свой срок представления налоговой декларации (п. 6 ст. 80 НК РФ). По общему правилу налоговая декларация представляется в налоговый орган по истечении налогового периода.

Последним налоговым периодом для реорганизуемой (ликвидируемой) организации (за исключением организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций) является период времени от начала этого года до дня завершения реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ). Аналогичное правило применяется и в отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал (п. 3.2, п. 3.4 ст. 55 НК РФ).

В случае если реорганизуемая организация прекратила свою деятельность, не успев подать налоговую декларацию по соответствующему налогу за последний налоговый период осуществления деятельности, то это необходимо сделать ее правопреемнику (письмо Минфина России от 17.12.2020 N 03-03-06/1/110695).

Особенности заполнения отдельных форм налоговых деклараций правопреемником за реорганизованную организацию указаны в порядках заполнения соответствующих налоговых деклараций, утвержденных ФНС России (письма ФНС России от 21.11.2018 N ЕД-4-15/22590, от 29.03.2017 N 15-3-03/109@, от 25.06.2015 N ГД-4-3/11051@).

Представление налоговых деклараций по НДС

Особенности налогообложения при реорганизации организаций установлены ст. 162.1 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 162.1 НК РФ при реорганизации в форме преобразования у правопреемника подлежат вычетам суммы НДС, исчисленные и уплаченные реорганизованной организацией с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) (письмо Минфина России от 19.06.2019 N 03-07-11/44698). Вычеты суммы налога, исчисленной и уплаченной с сумм авансовых или иных платежей, производятся правопреемником (правопреемниками) после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) или после отражения в учете у правопреемника (правопреемников) операций в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей (п. 4 ст. 162.1 НК РФ). На основании п. 5 ст. 162.1 НК РФ при реорганизации организаций подлежащие учету правопреемника суммы налога, предъявленные реорганизованной организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником этой организации.

По смыслу приведенных положений НК РФ можно предположить, что правопреемник ООО представляет отдельные декларации за реорганизованное АО и за себя. Это заключение подтверждается положениями п. 16.5 раздела II Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденного приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ (письмо ФНС России от 21.11.2018 N ЕД-4-15/22590).

Таким образом, ООО следует в установленный для представления декларации срок (п. 5 ст. 174 НК РФ) представить отдельные налоговые декларации по НДС за реорганизованное АО и за вновь образованное ООО.

Представление налоговых деклараций по налогу на прибыль

Последним налоговым периодом для реорганизуемой (ликвидируемой) организации (за исключением организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций), является период времени от начала этого года до дня завершения реорганизации (пп. 3 ст. 55 НК РФ.

Поскольку реорганизация завершена 7 февраля 2022 года, в отношении налогов, налоговым периодом по которым является календарный год, последним налоговым периодом реорганизованного АО является период с 1 января 2022 года по 6 февраля 2022 года (смотрите также постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.01.2014 N Ф02-6686/13 по делу N А33-19851/2012, определением ВАС РФ от 09.06.2014 N ВАС-6370/14 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Особенностей определения отчетных периодов по налогу на прибыль в случае прекращения организации путем ликвидации или реорганизации НК РФ не установлено. В случае реорганизации налогоплательщика в течение первого квартала последней налоговой декларацией по налогу на прибыль, подлежащей представлению в налоговые органы, признается налоговая декларация за последний отчетный период, поскольку месяц реорганизации (февраль) входит в состав первого отчетного периода по налогу на прибыль.

Принимая во внимание условия о неизменности сроков исполнения правопреемником обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица, налоговые декларации подаются в налоговый орган не позднее установленных в части второй НК РФ сроков их представления за отчетный (налоговый) период, в котором произошла реорганизация (письмо ФНС России от 02.07.2019 N СД-4-3/12868@).

Таким образом, у ООО как правопреемника реорганизованного АО возникли следующие налоговые обязательства по налогу на прибыль (письма Минфина России от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7849, ФНС России от 02.07.2019 N СД-4-3/12868@, от 31.10.2017 N СД-4-3/22085@):

- обязанность по уплате налога, начисленного за период с 1 января 2022 года до 7 февраля 2022 года;

- обязанность представить налоговую декларацию по налогу на прибыль за отчетный период первый квартал по сроку до 28 апреля 2022 года (являющийся одновременно последним налоговым периодом) (ст. 285, п. 3 ст. 289 НК РФ, п. 2.6 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@).

В соответствии с п. 2 ст. 55, п. 1 ст. 285 НК РФ первым налоговым периодом для ООО будет период с даты создания юридического лица, то есть с 7 февраля по 31 декабря 2022 года, первым отчетным периодом - с 7 февраля по 31 марта 2022 года. На основании п. 3 ст. 289 НК РФ декларацию по налогу на прибыль ООО следует представить в налоговую инспекцию не позднее 28 апреля 2022 года.

Статьей 286 НК РФ не предусмотрены особенности исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль при реорганизации организации. По смыслу положений п. 3 ст. 55, п. 3 ст. 50 НК РФ можно сделать вывод, что организация, прекращающая свою деятельность в результате реорганизации, в последней налоговой декларации не обязана начислять авансовые платежи по налогу на прибыль. При этом правопреемник по итогам первого отчетного периода исчисляет авансовые платежи в соответствии с положениями п. 6 ст. 286 и п. 5 ст. 287 НК РФ (п. 1 письма ФНС России от 02.07.2019 N СД-4-3/12868).

Представление налоговых деклараций по налогу на имущество

Так же как и в отношении иных налогов, обязанность представить налоговую декларацию и уплатить налог на имущество организаций возлагается на правопреемника, если это не было сделано реорганизованной организацией. Согласно п. 3 ст. 386 НК РФ налоговая декларация по налогу на имущество организаций за последний налоговый период должна быть представлена правопреемником за реорганизованное лицо не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 письма ФНС России от 02.07.2019 N СД-4-3/12868). При этом налог, по нашему мнению, следует уплатить не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, если законом субъекта РФ не предусмотрено иное (пп. 1, 2 ст. 383 НК РФ).

О нюансах заполнения декларации по налогу на имущество правопреемником смотрите в Энциклопедии решений.